內(nèi)部控制質(zhì)量影響因素綜述論文
摘要：隨著企業(yè)經(jīng)營環(huán)境日益復(fù)雜化，構(gòu)建科學(xué)、有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)，已成為企業(yè)越來越迫切的要求。通過對近年來內(nèi)部控制相關(guān)文獻(xiàn)的梳理，歸納出影響內(nèi)部控制質(zhì)量的主要因素，以期為企業(yè)建立內(nèi)部控制系統(tǒng)和風(fēng)險(xiǎn)識別提供啟示。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制質(zhì)量；公司特征；治理特征；信息披露；內(nèi)部控制系統(tǒng)；影響因素
國內(nèi)外關(guān)于內(nèi)部控制的研究由來已久，對內(nèi)部控制質(zhì)量影響因素的歸集更是日趨完整。從檢索到的文獻(xiàn)看，相關(guān)研究主要是從定性和定量兩個(gè)方面，對內(nèi)部控制質(zhì)量進(jìn)行評價(jià)，即判斷內(nèi)部控制缺陷的定性分析、建立規(guī)范式定量評價(jià)指標(biāo)的定量分析。國內(nèi)外學(xué)者從不同視角，對內(nèi)部控制質(zhì)量的影響因素進(jìn)行了具體分析，概括說可分為公司特征、治理特征、評價(jià)與信息披露、構(gòu)建與執(zhí)行四類影響因素。
公司特征與內(nèi)部控制質(zhì)量
1.公司規(guī)模
一些學(xué)者通過研究發(fā)現(xiàn)，公司規(guī)模越大，投入內(nèi)部控制建設(shè)的資源越多，內(nèi)部控制質(zhì)量也越高。徐菁憶（2014）認(rèn)為，財(cái)務(wù)杠桿越高，外債角度力度越大，公司內(nèi)部控制水平也越高。但是，當(dāng)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況嚴(yán)重惡化、盈利能力下降甚至出現(xiàn)虧損而觸及退市臨界點(diǎn)時(shí)，企業(yè)為了降低退市風(fēng)險(xiǎn)、轉(zhuǎn)虧為盈，易于出現(xiàn)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上。王蕓等（2011）認(rèn)為，財(cái)務(wù)狀況與內(nèi)部控制質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系。
2.公司的成長階段與上市年限
蔚風(fēng)英等（2015）的研究表明，公司的成長階段、上市年限與內(nèi)部控制間的影響并不顯著。張穎等（2010）采用Likertscale，通過問卷調(diào)查，發(fā)現(xiàn)處于成熟期的企業(yè)會顯著改善遵循法律法規(guī)的情況，更易于提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告，促進(jìn)經(jīng)營業(yè)績并與戰(zhàn)略目標(biāo)呈正相關(guān)。因此，成熟期的企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量也越高。
3.企業(yè)的自身特征
李越冬等（2014）以2007—2011年滬深兩市上市公司為研究對象，對內(nèi)部控制重大缺陷影響因素進(jìn)行分析研究，發(fā)現(xiàn)企業(yè)的自身特征對內(nèi)部控制質(zhì)量有重要影響。上市時(shí)間越久的企業(yè)，由于早期較為寬松的監(jiān)管，以及為拯救國企而建立的中國證券市場的特殊性、適應(yīng)新頒布法規(guī)的滯后性，使得內(nèi)部控制存在較多缺陷，有效性較低。周川楣（2015）認(rèn)為，經(jīng)營復(fù)雜程度越高的企業(yè)，內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)也越大，內(nèi)部控制質(zhì)量越低。
治理特征與內(nèi)部控制質(zhì)量
1.所有者影響
程曉陵等（2008）以滬深股市1162個(gè)上市公司為樣本，研究了治理結(jié)構(gòu)對內(nèi)部控制質(zhì)量的影響，發(fā)現(xiàn)國有控股上市公司出具的財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量顯著優(yōu)于其他公司。張先治等(2010)發(fā)現(xiàn)，國有控股及股權(quán)集中度對內(nèi)部控制質(zhì)量呈負(fù)相關(guān)。趙曉鈴等（2015）通過深市主板67家上市公司為研究對象，運(yùn)用因子分析，發(fā)現(xiàn)控股股東性質(zhì)對內(nèi)部控制的質(zhì)量不具有顯著影響。除了研究股權(quán)性質(zhì)對內(nèi)部控制有效性的影響外，許多學(xué)者對機(jī)構(gòu)投資者也進(jìn)行了研究。朱熙等（2012）發(fā)現(xiàn)，機(jī)構(gòu)投資者比個(gè)人投資者具有更專業(yè)的投資技能和投資規(guī)模，機(jī)構(gòu)投資者持股越高，對企業(yè)內(nèi)部控制越有積極影響。李陽等（2014）也得出相同的結(jié)論，即機(jī)構(gòu)投資者持股能夠顯著提高企業(yè)的內(nèi)部控制質(zhì)量，并提出我國應(yīng)積極引進(jìn)諸如證券機(jī)構(gòu)、合格境外機(jī)構(gòu)等高質(zhì)量的機(jī)構(gòu)，提高內(nèi)部控制有效性。儲成兵（2013）研究了金字塔股權(quán)結(jié)構(gòu)對內(nèi)部控制有效性的影響，實(shí)證檢驗(yàn)了金字塔股權(quán)結(jié)構(gòu)中，現(xiàn)金流權(quán)與控制權(quán)分離程度對內(nèi)部控制有效性指數(shù)的負(fù)相關(guān)關(guān)系，即金字塔層級越多，上市公司終極股東現(xiàn)金流權(quán)與控制權(quán)分離程度越大，公司內(nèi)部控制質(zhì)量越差。研究還發(fā)現(xiàn)，通過金字塔股權(quán)結(jié)構(gòu)選擇和影響內(nèi)部控制有效性水平來攫取控制權(quán)私利，因此，公司治理中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注終極控股股東機(jī)會主義行為。
2.治理層影響姚嘉等
（2014）選取2013年滬深兩市信息技術(shù)業(yè)上市公司為樣本，在剔除數(shù)據(jù)不完整的公司和ST、*ST、S*ST公司后，通過多元回歸分析進(jìn)行實(shí)證研究，發(fā)現(xiàn)董事會人數(shù)越多，董事會會議召開的頻率越高，內(nèi)部控制有效性越低。步磊（2014）以上交所258個(gè)A股公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)作為研究樣本，資產(chǎn)負(fù)債率均值為4.84%。其中，214家公司財(cái)務(wù)報(bào)告獲得標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，占樣本數(shù)據(jù)的82.9%。其研究結(jié)果表明，董事會和監(jiān)事會的會議召開次數(shù)，對內(nèi)部控制有效性有顯著影響，說明董事會與監(jiān)事會的會議質(zhì)量能夠發(fā)揮監(jiān)督與戰(zhàn)略決策的職能。而獨(dú)立董事對上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量的影響不顯著，甚至出現(xiàn)消極影響，說明獨(dú)立董事未真正發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用。雷輝等（2014）采用面板數(shù)據(jù)模型、Driscoll-Kraay標(biāo)準(zhǔn)誤差方法，對模型進(jìn)行修正，研究了我國上市公司董事會對內(nèi)部控制質(zhì)量的影響，結(jié)果表明董事長和總經(jīng)理兩職分離的權(quán)利結(jié)構(gòu)，更有利于內(nèi)部控制發(fā)揮作用，而董事會規(guī)模、董事會會議次數(shù)對內(nèi)部控制質(zhì)量呈負(fù)相關(guān)關(guān)系。研究特別提到了異地獨(dú)立董事因素的影響，證實(shí)異地獨(dú)立董事在一定程度上，有助于提高公司內(nèi)部控制質(zhì)量的假設(shè)。陳漢文等（2014）借鑒Coles、Daniel、Naveen(2007)的做法，以審計(jì)委員會成員中就職時(shí)間晚于董事長就職時(shí)間的人數(shù)占比，對兩者的關(guān)系進(jìn)行研究，發(fā)現(xiàn)董事長在內(nèi)部控制有效性中發(fā)揮了更重要的作用，而審計(jì)委員會作用并不明顯。劉怡芳等（2014）選擇因財(cái)務(wù)報(bào)告違規(guī)披露被處罰、對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行重述和財(cái)務(wù)報(bào)告被出具費(fèi)無保留意見的公司及配對公司為研究對象，從審計(jì)委員會的獨(dú)立性、專業(yè)性、規(guī)模、會議頻率4個(gè)特征，實(shí)證分析審計(jì)委員會質(zhì)量對內(nèi)部控制有效性的影響。研究結(jié)果顯示，審計(jì)委員會的規(guī)模越大、成員專業(yè)性越強(qiáng)、獨(dú)立董事占比越高、開會次數(shù)越多，上市公司的內(nèi)部控制質(zhì)量越高，即審計(jì)委員會在內(nèi)部控制的有效運(yùn)行中發(fā)揮著極其重要的作用。周敏（2015）與以往橫向研究治理結(jié)構(gòu)對內(nèi)部控制質(zhì)量的影響不同，他將企業(yè)分為創(chuàng)業(yè)階段、成長階段、成熟階段、衰退階段，研究不同生命周期下，企業(yè)治理結(jié)構(gòu)對內(nèi)部控制有效性的影響。通過縱向研究表明，處于不同生命周期的企業(yè)，不同的治理結(jié)構(gòu)對內(nèi)部控制的有效性的影響也不盡相同。
3.管理層影響
唐冬妮（2012）選用深市A股上市公司2008—2010年面板數(shù)據(jù)進(jìn)行研究，剔除異常數(shù)據(jù)后，共采用1215個(gè)觀測值，其研究結(jié)果表明，管理層持股比例與內(nèi)部控制有效性呈顯著負(fù)相關(guān)，即管理層持股越高，內(nèi)部控制有效性反而越差。原因可能是我國多數(shù)上市公司股權(quán)改革不徹底，管理層身居要職受利益驅(qū)使侵占股東利益等。蔚風(fēng)英等（2015）與以往多元回歸法分析內(nèi)部控制有效性不同，采用迪博內(nèi)部控制指數(shù)，來評價(jià)內(nèi)部控制的質(zhì)量。研究發(fā)現(xiàn)，管理層對風(fēng)險(xiǎn)持厭惡態(tài)度，內(nèi)部控制質(zhì)量越高；高管薪酬越高，內(nèi)部控制有效性越好。吳秋生（2013）運(yùn)用問卷調(diào)查法，研究了領(lǐng)導(dǎo)者權(quán)利及其運(yùn)用對內(nèi)部控制有效性的影響。研究發(fā)現(xiàn)，除了領(lǐng)導(dǎo)者的強(qiáng)制權(quán)與內(nèi)部控制有效性呈不顯著相關(guān)外，領(lǐng)導(dǎo)者的合法權(quán)、獎(jiǎng)賞權(quán)、專家權(quán)和崇拜權(quán)與內(nèi)部控制有效性均呈現(xiàn)顯著正相關(guān)關(guān)系。趙曉玲等（2015）選用員工中擁有本科及以上學(xué)歷的員工占比，反映管理層對員工的工作勝任能力的重視，以此考察其與內(nèi)部控制有效性的關(guān)系。研究結(jié)果表明，較高素質(zhì)的員工與內(nèi)部控制有效性顯著正相關(guān)。池國華等（2014）與以往研究影響內(nèi)部控制的顯性硬因素不同，而把研究重點(diǎn)放在了隱性軟因素上，從管理層背景特征入手，以2009—2011年我國A股上市公司數(shù)據(jù)為樣本，研究高管的風(fēng)險(xiǎn)意識、管理理念、管理哲學(xué)、價(jià)值觀等對內(nèi)部控制的影響。結(jié)果表明，高管背景特征與內(nèi)部控制質(zhì)量之間存在一定的相關(guān)性，并提出在內(nèi)部控制實(shí)施過程中，要重視發(fā)揮軟因素的積極作用。劉長奎等（2015）以2012年滬市A股上市公司為研究對象，通過實(shí)證研究檢驗(yàn)了包括管理層持股比例、高管薪酬、管理層年齡、管理層學(xué)歷等因素對內(nèi)部控制有效性的影響。結(jié)果發(fā)現(xiàn)，這些因素對內(nèi)部控制有效性的影響作用是相當(dāng)復(fù)雜的，是通過影響內(nèi)部控制目標(biāo)的不同方面，進(jìn)而對整體有效性產(chǎn)生影響。信息披露的影響張建儒等（2015）選擇中小企業(yè)披露2013年財(cái)務(wù)報(bào)告的635家公司為研究對象，利用多元統(tǒng)計(jì)，分析了影響中小企業(yè)內(nèi)部控制信息質(zhì)量的因素。結(jié)果表明，2013年財(cái)務(wù)報(bào)告中，標(biāo)準(zhǔn)意見審計(jì)報(bào)告高達(dá)98.93%，審計(jì)意見披露情況差異較小，對內(nèi)部控制影響不明顯，標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見沒有提高內(nèi)部控制質(zhì)量。蔚風(fēng)英等（2015）的研究結(jié)果顯示，注冊會計(jì)師出具的審計(jì)意見影響顯著，外部審計(jì)的監(jiān)督能夠促進(jìn)公司內(nèi)部控制的建設(shè)，提高內(nèi)部控制的有效性。同時(shí)提出，內(nèi)部控制信息的強(qiáng)制披露，比自愿披露對內(nèi)部控制質(zhì)量的'影響更大。張加存（2015）以2009—2013年發(fā)表在《審計(jì)研究》、《會計(jì)研究》等期刊的相關(guān)文章為依據(jù)，從內(nèi)控信息披露現(xiàn)狀、影響因素、披露效果、改進(jìn)建議四個(gè)維度，總結(jié)了內(nèi)控信息披露對內(nèi)部控制有效性的積極影響。內(nèi)部控制系統(tǒng)構(gòu)建與執(zhí)行的影響李小燕等（2015）運(yùn)用信息不對稱理論和機(jī)制設(shè)計(jì)理論,分析美國薩班斯法案的建構(gòu)邏輯與執(zhí)行偏差后得出，我國應(yīng)吸取美國SOX法案的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，立足于本國實(shí)際，從制度設(shè)計(jì)、執(zhí)行機(jī)制和制度文化3個(gè)方面，建立制度的自強(qiáng)化機(jī)制,使制度的設(shè)計(jì)者、執(zhí)行者與受益者達(dá)到統(tǒng)一。只有這樣，才能從根本上解決內(nèi)部控制制度的執(zhí)行力問題。王龍英（2012）提出，要設(shè)計(jì)適合企業(yè)發(fā)展的內(nèi)部控制制度，遵循內(nèi)部控制基本原則，強(qiáng)化對會計(jì)信息和經(jīng)營活動控制，提升企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行力，以此保障內(nèi)部控制的有效性。孫洪哲等（2014）針對內(nèi)部控制構(gòu)成要素對內(nèi)部控制有效性的影響，從相關(guān)要素出發(fā)，提出構(gòu)建和執(zhí)行對保證內(nèi)部控制質(zhì)量的重要影響。首先，要構(gòu)建良好的內(nèi)部控制環(huán)境，促進(jìn)內(nèi)部控制環(huán)境的和諧；其次，在內(nèi)部控制實(shí)踐中建立并完善內(nèi)部控制溝通機(jī)制，通過有效溝通，不斷提升內(nèi)部控制質(zhì)量，達(dá)到自覺進(jìn)行能力完善和行為監(jiān)督的目的；最后，要重視風(fēng)險(xiǎn)防范和監(jiān)督管理，提高風(fēng)險(xiǎn)評估水平，改善內(nèi)部控制質(zhì)量。齊保壘等（2010）以2007年、2008年滬深兩市2195家上市公司為研究樣本，通過構(gòu)建一個(gè)內(nèi)部控制缺陷影響因素的概念模型，使用Logit回歸分析，驗(yàn)證了企業(yè)內(nèi)部控制越好，內(nèi)部控制出現(xiàn)缺陷的可能性越小，內(nèi)部控制質(zhì)量也越高。金成浩（2015）與以往對內(nèi)部控制質(zhì)量影響因素的研究不同，主要闡述行政事業(yè)單位當(dāng)前存在的問題，提出建立行政事業(yè)單位內(nèi)部控制系統(tǒng)、健全內(nèi)控體系的措施，強(qiáng)調(diào)了科學(xué)、合理的內(nèi)控體系，對保證內(nèi)部控制質(zhì)量的現(xiàn)實(shí)意義。
內(nèi)部控制影響因素圖與結(jié)論
1.內(nèi)部控制影響因素圖綜合上述文獻(xiàn)，將內(nèi)部控制影響因素用下圖表示：2.結(jié)論通過從公司特征、治理特征、信息與披露影響、內(nèi)控體系構(gòu)建與執(zhí)行四個(gè)方面，對內(nèi)部控制質(zhì)量影響因素的研究進(jìn)行分類回顧，具體闡述了各影響因素的作用，對企業(yè)構(gòu)建科學(xué)、合理的內(nèi)控體系，以及識別內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)因子具有啟示作用。
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