摘要：會計(jì)理論是人們在長期實(shí)踐過程中，在取得感性認(rèn)識的基礎(chǔ)上，經(jīng)過思維的運(yùn)動所產(chǎn)生的關(guān)于會計(jì)的理性認(rèn)識。構(gòu)建一個(gè)具有中國特色的、適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)需要的會計(jì)理論體系是當(dāng)前會計(jì)界的重大課題。

　　關(guān)鍵詞：會計(jì)理論;體系構(gòu)建;西方會計(jì)理論;會計(jì)環(huán)境

　　一、構(gòu)建我國會計(jì)理論的必要性與可能性

　　隨著我國基本會計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施，具體會計(jì)準(zhǔn)則的草擬、征詢、聽證即將陸續(xù)頒布，我國會計(jì)理論的改革也進(jìn)入了一個(gè)新的時(shí)期，人們對會計(jì)的認(rèn)識已經(jīng)達(dá)到一定的深度，對會計(jì)及會計(jì)理論對社會經(jīng)濟(jì)的影響有了更為明確、深刻的認(rèn)識。尤其是會計(jì)理論界、學(xué)術(shù)界對會計(jì)理論諸要素的研究、表述已基本接近國際先進(jìn)水平。比如，對會計(jì)的定義、對象、職能、基本方法等都有獨(dú)到的見解，可謂我國會計(jì)理論的研究健康與完善。然而，客觀地審視社會現(xiàn)實(shí)，雖然會計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)頒布施行，會計(jì)法規(guī)層出不窮，會計(jì)行為結(jié)果——即會計(jì)信息失真卻越來越嚴(yán)重。會計(jì)信息對管理者們和有關(guān)的利害集團(tuán)或個(gè)人做出有關(guān)的決策影響力不大或根本沒有影響力、甚或起到反作用，會計(jì)報(bào)表、會計(jì)準(zhǔn)則中有些地方相互沖突、不能夠前后一貫，政府機(jī)構(gòu)不得不頻繁地補(bǔ)充各種規(guī)定，這是為什么?除了我國經(jīng)濟(jì)體制固有的弊端和會計(jì)準(zhǔn)則制定者的局限性以及會計(jì)隊(duì)伍素質(zhì)較低外，一個(gè)重要的原因就是我國會計(jì)理論界沒有很好地從整體上對會計(jì)理論進(jìn)行系統(tǒng)地研究，形成一個(gè)完整的現(xiàn)代會計(jì)理論體系。由于會計(jì)理論導(dǎo)向的偏差與漏缺，難免有些會計(jì)實(shí)務(wù)工作者乘虛而入，假賬百出、信息失真，有關(guān)部門不得已“頭痛醫(yī)頭、腳痛醫(yī)腳”，由于沒有依據(jù)會計(jì)固有的規(guī)律性構(gòu)建與完善會計(jì)理論框架體系，沒有形成系統(tǒng)的會計(jì)思想和人們普遍接受的權(quán)威性整體觀念，因而代表一個(gè)國家會計(jì)理論水平和實(shí)務(wù)水平的會計(jì)準(zhǔn)則，有些地方不能較好地相互銜接和一致，甚至出現(xiàn)矛盾與沖突。為了從根本上解決上述諸多問題，必須認(rèn)真地對現(xiàn)代會計(jì)理論體系的構(gòu)成進(jìn)行系統(tǒng)、完整地研究。因此，構(gòu)建我國現(xiàn)代會計(jì)理論體系已經(jīng)迫在眉睫。并且，在我國目前社會主義市場經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展的大環(huán)境下，構(gòu)建有中國特色的現(xiàn)代會計(jì)理論體系也是完全可能的。

　　二、以會計(jì)環(huán)境為邏輯起點(diǎn)構(gòu)建我國會計(jì)理論

　　首先，要構(gòu)建我國會計(jì)理論體系，必須對我國會計(jì)理論的研究現(xiàn)狀有一個(gè)完整而深刻的全面認(rèn)識�？偟膩碚f，我國會計(jì)理論研究缺乏系統(tǒng)性與完整性，因而人們對會計(jì)理論體系的認(rèn)識也不一致，具體表現(xiàn)如下：

　　1、缺乏對現(xiàn)代會計(jì)理論體系要素的科學(xué)歸類。目前，理論界既沒有按各要素的本質(zhì)屬性及其特征將其進(jìn)行科學(xué)的歸類，按其內(nèi)在的邏輯關(guān)系加以組合，也沒有確立各要素在體系中的方位，因而不成為體系。

　　2、缺乏系統(tǒng)性。由于沒有按各要素的內(nèi)在邏輯關(guān)系排列組合，對每一項(xiàng)要素也沒有系統(tǒng)地研究，將他們有機(jī)地結(jié)合起來，形成一個(gè)統(tǒng)一的整體，因而也不成為體系。

　　3、缺乏首尾一貫性。完整科學(xué)的理論體系應(yīng)該首尾一貫。

　　4、缺乏國際相似性�，F(xiàn)代會計(jì)理論起源于西方會計(jì)理論，然而我國的會計(jì)理論研究有時(shí)與西方會計(jì)格格不入。

　　在認(rèn)識我國會計(jì)理論結(jié)構(gòu)缺陷的基礎(chǔ)上，再以會計(jì)環(huán)境為邏輯起點(diǎn)推衍我國會計(jì)理論體系是符合認(rèn)識論的。在著手構(gòu)建我國現(xiàn)代會計(jì)理論框架結(jié)構(gòu)之前，首先應(yīng)確立構(gòu)建的起點(diǎn)和基本思路，即現(xiàn)代會計(jì)理論框架結(jié)構(gòu)的構(gòu)建應(yīng)從何處入手。關(guān)于我國現(xiàn)代會計(jì)理論體系研究起點(diǎn)問題，目前有三種比較有代表性的觀點(diǎn)：一是會計(jì)本質(zhì)論。即認(rèn)為構(gòu)建現(xiàn)代會計(jì)理論框架應(yīng)從會計(jì)的本質(zhì)開始。首先要回答會計(jì)是什么，在明確了這個(gè)問題的基礎(chǔ)上才能確立其他理論問題;二是會計(jì)理論對象論，即首先應(yīng)明確現(xiàn)代會計(jì)理論的研究對象是什么，只有明確了對象，才能使會計(jì)與其他學(xué)科區(qū)別開來，才能進(jìn)一步研究其他理論問題。兩種觀點(diǎn)是典型的規(guī)范性會計(jì)理論研究方法，即傳統(tǒng)的研究方法;隨著西方會計(jì)理論的導(dǎo)入，人們開始關(guān)注會計(jì)目標(biāo)理論，因而近幾年出現(xiàn)了第三種觀點(diǎn)：會計(jì)目標(biāo)論。持這種觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為研究現(xiàn)代會計(jì)理論體系必須要明確會計(jì)目標(biāo)是什么，會計(jì)目標(biāo)決定了現(xiàn)代會計(jì)理論體系的其他要素。沒有確立目標(biāo)的研究，是盲目的研究、無意義的研究。這種觀點(diǎn)目前在我國會計(jì)理論界影響較大，似乎已成為權(quán)威性的觀點(diǎn)。但卻忽視了一個(gè)較為關(guān)鍵的環(huán)節(jié)，即環(huán)境決定一切，存在決定一切。世界上的事物都是以時(shí)間、地點(diǎn)等環(huán)境決定的。這是一個(gè)永恒不變的真理。無論會計(jì)本質(zhì)、對象，還是會計(jì)目標(biāo)，都是在一定的社會政治、經(jīng)濟(jì)、文化、教育等環(huán)境下人們對會計(jì)現(xiàn)象的一種認(rèn)識，有什么樣的會計(jì)環(huán)境，就必然有什么樣的會計(jì)理論出現(xiàn)。例如，上世紀(jì)六十年代以前，美國會計(jì)學(xué)家認(rèn)為會計(jì)是一項(xiàng)藝術(shù);而到了八十年代，由于“老三論”和“新三論”的應(yīng)用，認(rèn)為會計(jì)是一個(gè)經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)。而我國會計(jì)學(xué)家在八十年代初認(rèn)為會計(jì)是一個(gè)管理工具，到八十年代末則認(rèn)為會計(jì)是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)管理活動，現(xiàn)在絕大多數(shù)人認(rèn)為會計(jì)是一個(gè)經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)。所以說，在研究我國現(xiàn)代會計(jì)理論框架時(shí)只有從會計(jì)環(huán)境入手，只有對會計(jì)環(huán)境有了充分的認(rèn)識，才能在研究現(xiàn)代會計(jì)理論中發(fā)現(xiàn)其實(shí)質(zhì)及精華所在。

　　以會計(jì)環(huán)境為邏輯起點(diǎn)而構(gòu)建的理論體系，可大致劃分為以下兩大模塊：

　　1、會計(jì)本體理論。主要指會計(jì)基本概念：基本原則、基本原理等基本會計(jì)理論問題及由此推演出來的派生概念、條件、規(guī)定與方法等。它是具體時(shí)間與空間范圍內(nèi)的會計(jì)理論，而不包括其在時(shí)間或空間上的追溯或拓延，它構(gòu)成會計(jì)理論體系的核心部分。會計(jì)本體理論又可分為以下兩部分：

　　(1)會計(jì)基本理論。主要指會計(jì)基本概念、基本原則、基本原理等基本性的會計(jì)理論問題，包括會計(jì)環(huán)境、會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)本質(zhì)、會計(jì)職能、信息質(zhì)量特征、會計(jì)對象及要素、會計(jì)程序與方法和會計(jì)信息使用者等。如果再加以詳細(xì)劃分，基本理論還可以分為具體理論層和抽象理論層。具體理論層包括會計(jì)環(huán)境、會計(jì)目標(biāo)、信息質(zhì)量特征、會計(jì)對象及要素、會計(jì)程序與方法和會計(jì)信息使用者等。它們的共同特點(diǎn)是內(nèi)容上相對穩(wěn)定，與會計(jì)實(shí)踐結(jié)合較緊密，在會計(jì)實(shí)踐中有一定的可操作性。在這一層次中，會計(jì)環(huán)境對其他理論要素起著決定作用。它首先作用于會計(jì)目標(biāo)，并通過會計(jì)目標(biāo)間接作用于其他要素。會計(jì)目標(biāo)對其他各要素的決定作用體現(xiàn)在其具體包括的提供什么樣的信息、提供哪些信息、如何提供信息、向哪些人提供信息四個(gè)方面，分別決定了信息質(zhì)量特征。會計(jì)對象及要素、會計(jì)程序與方法和會計(jì)信息使用者。抽象理論層主要包括會計(jì)本質(zhì)和會計(jì)職能。它們的共同特點(diǎn)是概念性、主觀性較強(qiáng)，與會計(jì)實(shí)踐關(guān)系不緊密，在會計(jì)實(shí)踐中難以操作。會計(jì)本質(zhì)實(shí)質(zhì)上是對整個(gè)會計(jì)系統(tǒng)的定義。而作為定義，自然是在具體事物基礎(chǔ)合適的。它產(chǎn)生于具體理論層并對具體理論層有一定的指導(dǎo)作用。

　　(2)會計(jì)應(yīng)用理論。主要指由基本概念與原理推演出來的派生概念、條件、規(guī)定與方法等。包括會計(jì)假設(shè)、會計(jì)原則、準(zhǔn)則與制度，它們是人們?yōu)榱吮Ｕ蠒��?jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而制定的，由會計(jì)環(huán)境與會計(jì)目標(biāo)決定，并對會計(jì)具體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)手段(信息質(zhì)量特征、會計(jì)對象及要素、會計(jì)程序與方法和會計(jì)信息使用者)及會計(jì)實(shí)踐過程起指導(dǎo)與限制作用，實(shí)際可操作性很強(qiáng)，是會計(jì)理論與會計(jì)實(shí)踐的接口，與具體理論層一起決定了會計(jì)行為的方式。

　　2、會計(jì)外延理論。主要指由會計(jì)主體拓延和派生出來的各種會計(jì)理論。它又可分為會計(jì)事項(xiàng)理論、會計(jì)教研理論和會計(jì)行為理論等不同的部分。會計(jì)事項(xiàng)理論包括會計(jì)工作組織理論、會計(jì)管理體制理論、會計(jì)法制理論和會計(jì)改革理論等;會計(jì)教研理論包括會計(jì)教育理論、會計(jì)學(xué)科設(shè)置理論、會計(jì)研究方法理論、會計(jì)思想發(fā)展理論、比較會計(jì)理論等;會計(jì)行為理論包括會計(jì)人員職業(yè)道德理論等。

　　三、結(jié)論

　　我國當(dāng)前正在建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，會計(jì)模式也正在進(jìn)行根本性的變革，要建立有中國特色的會計(jì)理論體系，必須理論聯(lián)系實(shí)際，從中國的具體情況出發(fā)，充分考慮我國的會計(jì)環(huán)境。以前對會計(jì)理論體系的研究，往往脫離于環(huán)境來討論會計(jì)理論，一方面使會計(jì)理論過于空泛，缺乏對實(shí)踐的指導(dǎo)意義;另一方面也使所設(shè)計(jì)的會計(jì)理論體系殘缺不全，缺乏應(yīng)有的理論完整性和邏輯性。因此，只有把會計(jì)環(huán)境納入會計(jì)理論體系，并以其作為理論研究的起點(diǎn)，才能建立起科學(xué)的、符合我國國情的會計(jì)理論體系。

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