摘要：成本企劃是源自日本的一種全新的成本控制模式，其在運行過程中將管理會計、組織、價值工程系統(tǒng)等有機地融合在一起，形成了新產(chǎn)品研究開發(fā)設計階段的綜合成本管理系統(tǒng)。因其可同時形成低成本、多功能、高質量的產(chǎn)品，且在上世紀 70 年代幫助豐田汽車解決了成本上升的問題，受到了國內外學術界的普遍關注。本文以成本企劃的基本原理為基礎、重點探討了成本企劃的運行、成本企劃的優(yōu)缺點、成本企劃的改進，以及在此基礎上得出成本企劃對我國企業(yè)成本管理的啟示。
關鍵詞：成本企劃 目標成本管理 成本擠壓 成本壓力傳遞。
1 成本企劃的定義及總體框架
傳統(tǒng)的成本管理模式是一種事后管理，即先設定標準成本，對比標準成本與實際成本的差異，找出原因，進而提出改進措施。而成本企劃是一種前饋控制的成本管理模式，它是根據(jù)市場情況估計新產(chǎn)品價格、減去期望目標利潤，得出該產(chǎn)品目標成本，然后再進行新產(chǎn)品的開發(fā)和設計�？梢�，成本企劃以成本的發(fā)生源泉為著眼點，以成本發(fā)生前的周密分析為立足點，這是不同于傳統(tǒng)成本管理的現(xiàn)代成本管理思想的巨大飛躍。
作為一種先導性和預防性的管理控制機制，前饋控制是成本企劃的實質。它是針對于未來的必達目標，適時的調整當前的方法和步驟。成本企劃融合了管理會計、組織、和 VE 系統(tǒng)等。
�、俟芾頃嬒到y(tǒng)。目標成本的設定和細分、路標式管理系統(tǒng)等是其主要子系統(tǒng)。其中目標成本的設定是成本企劃的核心，企業(yè)的成本優(yōu)勢是通過對目標成本的有效管理和控制來實現(xiàn)的。新產(chǎn)品目標成本的設定通過容許成本與設計成本來實現(xiàn)，其中容許成本是以市場價格為前提，減去經(jīng)驗設定的目標利潤來制定。由于激烈的競爭環(huán)境，導致每款產(chǎn)品新功能增加、價格很難提升甚至下降，這就使得容許成本面臨嚴峻的挑戰(zhàn)。而設計成本是從提高顧客的滿意度出發(fā)的，以顧客所需的角度來設計新產(chǎn)品的功能，同時還要考慮由于技術、材料的革新等對降低成本帶來的可能性。由此可見，成本企劃中成本目標的設定具有市場導向型特征。目標成本確定后，下一步要進行的是目標分解過程，將目標成本分解直至最小單位的零部件。路標式子系統(tǒng)是把目標成本分成幾個階段里程碑目標，經(jīng)過各個階段的反復成本評價和設計評價，在確認達到該階段里程碑目標時，再進入下一里程碑階段。
�、诮M織系統(tǒng)。新產(chǎn)品開發(fā)通常采用矩陣式組織結構(該結構中團隊成員受各職能部門和新產(chǎn)品項目經(jīng)理的雙重領導)，即設立一個跨越各個職能部門負責新產(chǎn)品開發(fā)的項目經(jīng)理，負責從新產(chǎn)品概念的決定直到營銷為止的全過程。在此過程中，成本企劃采用的是橄欖球和供應商關系管理的具體組織方式。橄欖球式組織方式是指與新產(chǎn)品開發(fā)有關的職能部門負責人或團隊擁有相對的影響力，即影響新產(chǎn)品開發(fā)前期、本期和后期等。供應商關系管理是指從新產(chǎn)品開發(fā)的期初就讓供應商參與進來，不僅能夠從供應商那里得到有利于新產(chǎn)品開發(fā)的意見，還可以促進供應商也實施成本企劃，達到降低零部件成本的效果，同時期初就讓供應商參與可以縮短新產(chǎn)品開發(fā)期間。
�、踁E 系統(tǒng)。VE 系統(tǒng)(價值功能系統(tǒng))由功能與成本權衡、成本報表制作子系統(tǒng)構成。功能與成本權衡系統(tǒng)從產(chǎn)品的功能和成本出發(fā)，在各自允許范圍內進行權衡，從而把提高功能和降低成本統(tǒng)一在最佳方案中。成本報表是針對產(chǎn)品開發(fā)進行成本估算而制定的一系列的估算制度，并制定相應的報表。該估算制度包括了從成本設計、開發(fā)、目標成本分解與細分、方案評審、產(chǎn)品功能和規(guī)格的全過程。
2 成本企劃的原理、特征和流程
2.1 成本企劃的核心原理
①成本擠壓。新產(chǎn)品的開發(fā)設計首先要在圖紙上進行規(guī)劃，這種圖紙規(guī)劃是對新產(chǎn)品生產(chǎn)成本的預演，由目標成本對預演過程進行成本擠壓。這就意味著成本企劃的立足點是產(chǎn)品的規(guī)劃、構想和設計階段，其前提和核心是目標成本。目標成本是以市場為導向型的，考慮顧客對產(chǎn)品的功能、質量和價格需求因素。通過成本擠壓，在可允許成本的范圍內將市場競爭的壓力傳遞給產(chǎn)品的設計者和提供零部件的供應商。
�、诔杀緣毫鬟f。目標成本設定后進行目標成本的分解，將目標成本壓力傳遞給各個責任中心，從而將零部件層次的壓力轉移給供應商。供應商為保證提供該零部件獲得預期利潤，就必須設法設計出符合要求的零部件，這樣就將供應商也納入成本企劃體系。這樣，成本企劃超出了單個企業(yè)的界限，實現(xiàn)了企業(yè)與企業(yè)的聯(lián)合，提高了新產(chǎn)品制造和零部件供應商的競爭實力，使得成本企劃的范圍從制造過程轉向涵蓋產(chǎn)品整個生命周期的過程。
2.2 成本企劃的特征
�、偈袌鰧蛐�。成本企劃是以市場為導向，分析消費者最可能接受的價格，扣除企業(yè)預期的利潤，計算得出目標成本。當然，消費者最可能接受的價格是建立在該產(chǎn)品的質量、功能基礎之上的。由于產(chǎn)品市場競爭日趨激烈，生產(chǎn)技術、生產(chǎn)材料進一步地更新，導致產(chǎn)品的生命周期逐漸縮短，這就給企業(yè)新產(chǎn)品的開發(fā)帶來了嚴峻的挑戰(zhàn)。企業(yè)要想立足于當今激烈的市場競爭環(huán)境中，必須以高質量、多功能、低成本和最具有競爭力的價格為立足點。再盡可能滿足消費者需求功能的同時，把產(chǎn)品的成本降到最低，從而完成企業(yè)設定的目標成本規(guī)劃。
�、谠戳鞒杀竟芾�。源流成本管理是是區(qū)別于傳統(tǒng)成本管理的主要標志之一。傳統(tǒng)的成本管理的控制重心在于產(chǎn)品的生產(chǎn)制造過程，而源流成本管理思想把產(chǎn)品成本控制的重心轉移至產(chǎn)品的開發(fā)、設計階段。通過圖紙規(guī)劃進行產(chǎn)品生產(chǎn)的預演，檢測產(chǎn)品的生產(chǎn)過程是否達到目標成本的要求，進而決定是否可以進行生產(chǎn)，若預演的結果不能達到目標成本的要求，則需要對產(chǎn)品進行重新的開發(fā)、設計和對目標成本的重新預測，若仍不能達到目標，則需要重新審視該產(chǎn)品的生產(chǎn)是否具有可行性，這樣就避免后續(xù)產(chǎn)品制造過程中大量無效成本的產(chǎn)生，從而節(jié)約了產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。
�、鄢杀咀⑷�。通過圖紙對產(chǎn)品生產(chǎn)進行預演，利用圖紙規(guī)劃排除各種對產(chǎn)品生產(chǎn)無效或低因素的作業(yè)成本，以達到目標成本的目的。圖紙預演是模擬產(chǎn)品生產(chǎn)的現(xiàn)實條件，預演時的各種條件就是產(chǎn)品實際生產(chǎn)過程中各項具體要求的體現(xiàn)，將產(chǎn)品成本隨同產(chǎn)品生產(chǎn)進行一并注入，即在將材料、零部件等一起加工裝配產(chǎn)品時，將成本也一并裝配進去。通過價值工程的方法求解出最佳的產(chǎn)品成本結構，這就等同于在產(chǎn)品前期就已經(jīng)確保了最優(yōu)成本的可能性。
�、芮梆伩刂�。相對于事后控制這一傳統(tǒng)的成本管理模式而言，成本企劃是一種產(chǎn)品成本的前饋控制模式，它主要針對產(chǎn)品成本的源泉進行控制。成本企劃認為，產(chǎn)品成本的 70%以上在產(chǎn)品開始設計時就已經(jīng)注入，進入生產(chǎn)階段后，產(chǎn)品成本中可改善的空間已經(jīng)很有限，因此，為避免后續(xù)制造過程中出現(xiàn)大量低效或無效的作業(yè)成本，要將產(chǎn)品成本的重心由產(chǎn)品的生產(chǎn)制造階段調整至產(chǎn)品的開發(fā)、設計階段。
2.3 成本企劃的運作流程
通常成本企劃的流程是：①產(chǎn)品企劃。②目標成本。③目標成本分解。④目標成本達成。⑤實施生產(chǎn)準備。⑥初期流動管理。
其中從產(chǎn)品企劃到目標成本是成本企劃的核心階段，成本能否降低是在這一階段得到體現(xiàn)。如果在該階段不能達到目標成本，則需要對產(chǎn)品進行重新的設計、開發(fā)，直至該階段能夠實現(xiàn)目標成本，然后才可以進行下一個步驟目標分解。目標分解可以按產(chǎn)品的功能、結構等進行分解，直至分解到零部件或每個責任人，對成本進行循環(huán)的擠壓，以使目標成本的達成。目標成本的達成也就意味著產(chǎn)品可以進行生產(chǎn)，因此需要做好產(chǎn)品生產(chǎn)前的各項準備工作，為產(chǎn)品的順利生產(chǎn)提供良好的條件。最后，通過期初流動管理解決產(chǎn)品生產(chǎn)可能存在的潛在的不利因素。由幾個階段的良好的銜接和控制，最終實現(xiàn)降低成本的目的。
3 成本企劃的缺陷
通過詳細的闡述了成本企劃的定義、總體框架、原理、特征、具體的運作流程，我們也可以看出成本企劃的不足之處。
首先，未來不可預測性加大了成本企劃的風險。成本企劃首先要求企業(yè)參照當前的同類或類似產(chǎn)品的價格來制定產(chǎn)品未來的銷售價格，同時扣除預期的利潤，得到容許進行生產(chǎn)的目標成本。由此可見，成本企劃是以估計未來的產(chǎn)品售價為前提的，而這一因素又會受到很多因素的影響，尤其是激烈的市場競爭、宏觀政策的改變、替代品的影響等都很可能使得產(chǎn)品的未來價格與估計價格之間有很大差異，從而使得成本企劃的工作成為徒勞。并且該狀況一旦出現(xiàn)，將會給企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟損失，這種經(jīng)濟損失對于很多企業(yè)來說很可能是致命的。
其次，忽視了產(chǎn)品價格與成本的最優(yōu)匹配。產(chǎn)品的價格和成本的匹配不僅是企業(yè)在生產(chǎn)過程中要考慮的問題，消費者也會通過產(chǎn)品的價格對產(chǎn)品的成本形成初步的印象。如果產(chǎn)品的成本過低，消費者自然會認為該產(chǎn)品的質量很可能不好，從而放棄對該產(chǎn)品的購買。當然如果產(chǎn)品的價格偏高，消費者會認為沒有必要花費這么多在該產(chǎn)品上，可能會尋找其他的替代品或其他產(chǎn)品，同樣會放棄對該產(chǎn)品的購買。由此可見，企業(yè)應該將產(chǎn)品的價格與成本進行適度的匹配，最大限度地迎合消費者的心理需求，而不是一味追求產(chǎn)品成本的最低，這樣才能最大限度地實現(xiàn)企業(yè)的價值。
再次，矩陣組織結構的局限性。由于成本企劃采用的是矩陣式的組織結構，由于這種組織結構本身的局限性，使得成本企劃也存在一定的局限性。具體表現(xiàn)在，成本企劃小組的成員是為了新產(chǎn)品的開發(fā)、設計而結合在一起的一個團隊，他們來自不同的部門，自始至終受到原來部門的領導，同樣在新的團隊中也要受到該項目經(jīng)理的領導，由此可見，成本企劃的小組成員受到雙重的領導。然而雙重領導恰恰是管理實務中應該避免的，否則一旦出現(xiàn)上級意見不一致時，小組成員將不知如何去做。
最后，成本壓力傳遞可能存在風險。成本企劃具有壓力傳遞性，即將壓力向下傳遞直至零部件、原材料，這就要求企業(yè)無論是自制零部件還是外購零部件，都必須滿足目標成本的要求。但如果下游的壓力過大，他們很可能采取減少功能、降低質量的措施進行應對，這樣會喪失顧客最終會影響企業(yè)的長期利益。同時，供應商了解產(chǎn)品的最新信息，使得產(chǎn)品的生產(chǎn)機密可能外泄，一旦供應商將企業(yè)的機密外泄，對企業(yè)的打擊將是致命的。
4 成本企劃的改進意見
通過對成本企劃的缺點分析，我們提出以下針對性的改進意見：
�、賹Ξa(chǎn)品的價格進行科學合理的預測，化解成本企劃中存在的風險問題。雖然產(chǎn)品的未來售價很難準確地估計，但企業(yè)應該通過密切關注產(chǎn)品宏觀政策的變化、顧客需求偏好、競爭者的動向以及替代品等等來對估計售價進行及時的調整，將企業(yè)的風險盡可能地降到最低。
�、谕ㄟ^實現(xiàn)產(chǎn)品價格和成本的最優(yōu)匹配，實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。企業(yè)可以采用市場調查的方法，獲得消費者最可能的消費傾向和偏好，如產(chǎn)品的功能、質量、價格等，進而對產(chǎn)品的生產(chǎn)進行調整，以達到成本和價格的最優(yōu)匹配、消費者需求的最大化，從而實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化。
�、塾行Ы档途仃嚱M織結構風險。企業(yè)在認識了矩陣組織存在的風險后，應該采取相應的對策將這種風險降到最低，企業(yè)可以采取賦予小組成員較高的權限，較好的待遇等進行協(xié)調。
�、芴幚砗门c供應商、消費者等的關系。企業(yè)應該站在戰(zhàn)略的高度，正確處理好企業(yè)與供應商、消費者等利益相關者的關系，為企業(yè)的發(fā)展營造良好的外部環(huán)境，共同應對來自市場競爭的考驗。
5 成本企劃給我國企業(yè)的啟示通過分析成本企劃的缺陷，我們提出了改進成本企劃的幾點建議，進而為成本企劃在我國企業(yè)中的應用提供更廣泛的前景
首先，通過成本企劃把傳統(tǒng)的成本管理重心由生產(chǎn)制造過程轉移到產(chǎn)品最初的開發(fā)、設計階段，從源頭上進行控制，并通過圖紙規(guī)劃，對產(chǎn)品的生產(chǎn)進行預演，同時采用市場導向分析法，將顧客的需求考慮在內。由于既將市場因素考慮在內，又考慮了目標成本的實現(xiàn)，在很大程度上避免了由于低效或無效成本費用的發(fā)生，進而降低產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。企業(yè)成本企劃的前饋控制對企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的成本控制具有很大影響，我國部分企業(yè)可以考慮借鑒。
其次，成本企劃在產(chǎn)品開發(fā)、設計的前期，增加了供應商的參與，這樣就將供應商也納入成本企劃體系。這樣成本企劃超出了單個企業(yè)的界限，實現(xiàn)了企業(yè)與企業(yè)的聯(lián)合，提高了新產(chǎn)品制造和零部件供應商的競爭實力，使得成本企劃的范圍從制造過程轉向涵蓋產(chǎn)品整個生命周期的過程。這也是我國企業(yè)可以借鑒的地方，通過這種跨企業(yè)之間的聯(lián)合，使得整個社會企業(yè)的生產(chǎn)成本達到最優(yōu)，從而使我國企業(yè)整體競爭力提高。
本文通過對成本企劃的定義、原理、特征、運作流程、缺陷及其改進建議的詳細分析，提供給我國企業(yè)成本管理控制的參考方法。但我國企業(yè)在嘗試過程中要充分考慮到企業(yè)的環(huán)境因素，結合企業(yè)本身的實際情況來綜合考慮，切記生搬硬套，盲目嘗試。
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